Voorziening of kostenegalisatiereserve: let op de feiten per balansdatum!

Casus
Bij de aanslagregeling vennootschapsbelasting 2010, constateerde de belastingdienst dat in dat jaar een herinvesteringsreserve (HIR) van ongeveer 250.000 euro aan de winst moest worden toegevoegd. Belanghebbende had de HIR in zijn aangifte ten onrechte gehandhaafd. Om fiscale vrijval van de HIR te compenseren stelde de BV dat een voorziening kon worden gevormd voor pensioenrechten van de dga. Het vormen van een pensioenvoorziening was echter niet mogelijk omdat op de balansdatum (31 december 2010) nog geen pensioenrechten waren toegezegd aan de dga. De toelichting van de dga dat pensioentoezegging in verband met jarenlange moeilijke omstandigheden niet mogelijk was geweest baatte hem niet. Om een pensioenvoorziening te kunnen vormen, moeten uiterlijk op balansdatum pensioenrechten zijn toegezegd. Een alternatief zou zijn geweest om een KER te vormen voor een stellig voorgenomen pensioentoezegging. Dat stellig voornemen moet echter ergens uit blijken en ook die onderbouwing kon de dga niet geven.

Criteria fiscale voorzieningen en KER
Voor het vormen van een fiscale voorziening en een KER  gelden (deels) verschillende criteria:

Een fiscale voorziening kan worden gevormd voor toekomstige uitgaven:
– die hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden die zich in de periode voorafgaand aan de balansdatum hebben voorgedaan (oorsprongseis); en
– die aan die periode kunnen worden toegerekend (toerekeningseis); en
– waarvoor een redelijke mate van zekerheid bestaat dat de uitgaven zich zullen voordoen (zekerheidseis).

Een kostenegalisatiereserve (KER) is een fiscale reserve die ten laste van de winst kan worden gevormd voor kosten of lasten:
– die in de toekomst ongelijkmatig verdeeld worden uitgegeven (piekeis); en
– waarvoor een redelijke mate van zekerheid bestaat dat die uitgaven zullen worden gedaan; en
– worden opgeroepen door de bedrijfsuitoefening van het jaar van dotatie.

Het laatste criterium van de KER maakt dat veelal minder aan een KER mag worden toegevoegd dan aan een voorziening. Een dotatie aan een KER blijft immers beperkt tot de kosten die aan dat ene jaar kunnen worden toegerekend terwijl een voorziening ziet op alle jaren tot en met balansdatum waaraan de kosten kunnen worden toegerekend. Bij een stellig voorgenomen pensioentoezegging, biedt de KER echter nog uitkomst. Door het ontbreken van een pensioentoezegging wordt namelijk niet voldaan aan de voorwaarden voor het vormen van een pensioenvoorziening, maar door het stellig voornemen wel aan de voorwaarden voor het vormen van een KER.

Bron: Grant Thornton